MSR plus

Historia MSR 17

Październik 1980	Exposure Draft E19 Rachunkowość leasingu
Wrzesień 1982	MSR 17 Rachunkowość leasingu
1 stycznia 1984	IAS 17 for Leases
1 stycznia 1984	Data wejścia w życie MSR 17 (1982)
1994	IAS 17 (1982) został przeformatowany
kwiecień 1997	Exposure Draft E56, Leasing
Grudzień 1997	IAS 17 Leasing
1 stycznia 1999	Data wejścia w życie MSR 17 (1997) Leasing
18 grudnia 2003 roku	Znowelizowana wersja MSR 17 wydana przez RMSR
1 stycznia 2005	Data wejścia w życie MSR 17 (zaktualizowanego w 2003 r.)
16 kwietnia 2009	MSR 17 zmieniony w związku z corocznymi poprawkami do MSSF 2009 dotyczącymi klasyfikacji leasingu gruntów
1 stycznia 2010	Data wejścia w życie zmian do MSR 17 z kwietnia 2009 r, z możliwością wcześniejszego zastosowania (wraz z ujawnieniem informacji)
1 stycznia 2019	MSR 17 zostanie zastąpiony przez MSSF 16 Leasing

Interpretacje powiązane

• KIMSF 4 Ustalenie, czy umowa zawiera leasing
• SKI->Komunikat w sprawie leasingu operacyjnego.15 Leasing operacyjny – zachęty
• SKI-27 Evaluating the Substance of Transactions in the Legal Form of a Lease

Zmiany rozważane przez RMSR

• Leasing – Kompleksowy projekt

Podsumowanie MSR 17

Cel MSR 17

Celem MSR 17 (1997) jest określenie, dla leasingobiorców i leasingodawców, odpowiednich zasad rachunkowości i ujawniania informacji dotyczących leasingu finansowego i operacyjnego.

Zakres

MSR 17 stosuje się do wszystkich umów leasingowych innych niż umowy leasingowe dotyczące minerałów, ropy naftowej, gazu ziemnego i podobnych zasobów odnawialnych oraz umowy licencyjne dotyczące filmów, nagrań wideo, sztuk teatralnych, rękopisów, patentów, praw autorskich i podobnych pozycji.

Jednakże MSR 17 nie ma zastosowania jako podstawa wyceny w przypadku następujących aktywów będących przedmiotem leasingu:

• majątek posiadany przez leasingobiorców, który jest ujmowany jako nieruchomość inwestycyjna, w odniesieniu do której leasingobiorca stosuje model wartości godziwej określony w MSR 40
• majątek inwestycyjny oddawany przez leasingodawców w ramach leasingu operacyjnego (zob. MSR 40)
• majątek biologiczny posiadany przez leasingobiorców. w ramach leasingu finansowego (zob. MSR 41)
• aktywa biologiczne oddane przez leasingodawców w ramach leasingu operacyjnego (zob. MSR 41)

Klasyfikacja leasingu

Leasing jest klasyfikowany jako leasing finansowy, jeżeli następuje przeniesienie zasadniczo całego ryzyka i pożytków z tytułu jego własności. Wszystkie pozostałe rodzaje leasingu zalicza się do leasingu operacyjnego. Klasyfikacji dokonuje się na dzień rozpoczęcia leasingu.

To, czy leasing jest leasingiem finansowym czy operacyjnym, zależy raczej od istoty transakcji, a nie od jej formy. Sytuacje, które zazwyczaj prowadzą do zaklasyfikowania leasingu jako leasingu finansowego, są następujące:

• leasing powoduje przeniesienie prawa własności składnika aktywów na leasingobiorcę przed końcem okresu leasingu
• leasingobiorca ma opcję zakupu składnika aktywów po cenie, która według przewidywań będzie na tyle niższa od wartości godziwej na dzień, w którym opcja ta staje się możliwa do zrealizowania, że na dzień rozpoczęcia leasingu istnieje wystarczająca pewność, że opcja ta zostanie zrealizowana
• okres leasingu obejmuje większą część ekonomicznego okresu użytkowania składnika aktywów, nawet jeżeli tytuł własności nie zostanie przeniesiony
• na dzień rozpoczęcia leasingu wartość bieżąca minimalnych opłat leasingowych wynosi co najmniej zasadniczo całość wartości godziwej przedmiotu leasingu
• aktywa leasingowe mają na tyle specjalistyczny charakter, że tylko leasingobiorca może z nich korzystać bez dokonywania większych modyfikacji

Inne sytuacje, które również mogą prowadzić do klasyfikacji jako leasing finansowy to:

• jeżeli leasingobiorca jest uprawniony do wypowiedzenia umowy leasingu, straty leasingodawcy związane z wypowiedzeniem ponosi leasingobiorca
• zyski lub straty z tytułu wahań wartości godziwej pozostałości przypadają leasingobiorcy (na przykład, poprzez obniżenie opłat leasingowych)
• leasingobiorca ma możliwość kontynuowania leasingu przez dodatkowy okres przy czynszu, który jest znacząco niższy od czynszu rynkowego

Gdy leasing obejmuje zarówno element gruntowy, jak i element budynkowy, jednostka ocenia oddzielnie klasyfikację każdego elementu jako leasing finansowy lub operacyjny. Przy ustalaniu, czy element gruntów jest leasingiem operacyjnym czy finansowym, ważnym czynnikiem jest to, że grunty mają zwykle nieokreślony ekonomiczny okres użytkowania. Jeżeli jest to niezbędne do klasyfikacji i ujęcia leasingu gruntów i budynków, minimalne opłaty leasingowe (łącznie z ewentualnymi zryczałtowanymi opłatami wstępnymi) są rozdzielane pomiędzy element dotyczący gruntów i element dotyczący budynków proporcjonalnie do względnych wartości godziwych udziałów leasingowych w elemencie dotyczącym gruntów i w elemencie dotyczącym budynków na dzień rozpoczęcia leasingu. W przypadku leasingu gruntu i budynków, w którym kwota, która zostałaby początkowo ujęta z tytułu elementu gruntowego jest nieistotna, grunt i budynki mogą być traktowane jako jedna całość dla celów klasyfikacji leasingu i klasyfikowane jako leasing finansowy lub operacyjny. Jednakże oddzielna wycena elementów składowych gruntu i budynków nie jest wymagana, jeżeli udział leasingobiorcy zarówno w gruncie, jak i w budynkach jest sklasyfikowany jako nieruchomość inwestycyjna zgodnie z MSR 40 i przyjęto model wartości godziwej.

Księgowanie przez leasingobiorców

W sprawozdaniach finansowych leasingobiorców należy stosować następujące zasady:

• na początku okresu leasingu leasing finansowy powinien być ujmowany jako składnik aktywów i zobowiązanie w kwocie niższej z wartości godziwej składnika aktywów i wartości bieżącej minimalnych opłat leasingowych (zdyskontowanych według stopy procentowej określonej w umowie leasingu, jeżeli jest to wykonalne, lub o krańcową stopę procentową kredytu jednostki)
• opłaty z tytułu leasingu finansowego powinny być rozdzielane pomiędzy koszty finansowe i zmniejszenie niespłaconego zobowiązania (koszty finansowe powinny być rozdzielane w taki sposób, aby uzyskać stałą okresową stopę procentową od pozostałego salda zobowiązania)
• polityka amortyzacji aktywów oddanych w leasing finansowy powinna być spójna z polityką amortyzacji posiadanych aktywów. Jeżeli nie ma wystarczającej pewności, że leasingobiorca uzyska tytuł własności na koniec okresu leasingu – składnik aktywów powinien być amortyzowany przez krótszy z dwóch okresów: okres leasingu lub okres użytkowania składnika aktywów
• w przypadku leasingu operacyjnego opłaty leasingowe powinny być ujmowane jako koszt w rachunku zysków i strat przez okres leasingu metodą liniową, chyba że zastosowanie innej systematycznej metody lepiej odzwierciedla sposób rozłożenia w czasie korzyści czerpanych przez użytkownika

Bodźce zachęcające do zawarcia nowej lub wznowienia umowy leasingu operacyjnego powinny być ujmowane przez leasingobiorcę jako zmniejszenie kosztów czynszu przez okres leasingu, niezależnie od charakteru i formy bodźca oraz terminu płatności.

Księgowanie przez leasingodawców

W sprawozdaniach finansowych leasingodawców należy stosować następujące zasady:

• na początku okresu leasingu leasingodawca powinien ująć leasing finansowy w bilansie jako należność, w kwocie równej inwestycji netto w leasing
• leasingodawca powinien ujmować przychody finansowe w oparciu o wzór odzwierciedlający stałą okresową stopę zwrotu z inwestycji netto leasingodawcy niespłaconej w odniesieniu do leasingu finansowego
• aktywa przeznaczone do leasingu operacyjnego powinny być prezentowane w bilansie leasingodawcy zgodnie z charakterem danego składnika aktywów. Przychody z tytułu leasingu powinny być ujmowane przez okres leasingu metodą liniową, chyba że zastosowanie innej systematycznej metody lepiej odzwierciedla sposób rozłożenia w czasie zmniejszania się korzyści czerpanych z oddanego w leasing składnika aktywów

Zachęty do zawarcia nowej lub wznowienia umowy leasingu operacyjnego powinny być ujmowane przez leasingodawcę jako zmniejszenie przychodów z tytułu leasingu przez okres leasingu, bez względu na charakter lub formę zachęty, czy też terminy płatności.

Wynajmujący będący producentami lub pośrednikami powinni ujmować zyski lub straty ze sprzedaży w tym samym okresie, w którym ujmowaliby je w przypadku sprzedaży bezpośredniej. Jeżeli naliczane są sztucznie zaniżone stopy procentowe, zysk ze sprzedaży powinien być ograniczony do zysku, który miałby zastosowanie, gdyby naliczano komercyjną stopę procentową.

Zgodnie z wprowadzonymi w 2003 r. zmianami do MSR 17, początkowe bezpośrednie i krańcowe koszty poniesione przez leasingodawców w trakcie negocjowania umów leasingowych muszą być ujmowane przez okres leasingu. Nie można ich już zaliczać do kosztów w momencie ich poniesienia. Takie podejście nie ma zastosowania do leasingodawców będących producentami lub pośrednikami, którzy takie koszty ujmują jako koszty w momencie ujęcia zysku ze sprzedaży.

Transakcje sprzedaży i leasingu zwrotnego

W przypadku transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego, która skutkuje leasingiem finansowym, każda nadwyżka przychodów nad wartością bilansową jest odraczana i amortyzowana przez okres leasingu.

Dla transakcji, która skutkuje leasingiem operacyjnym:

• jeżeli transakcja jest wyraźnie przeprowadzona w wartości godziwej – należy niezwłocznie ująć zysk lub stratę
• jeżeli cena sprzedaży jest niższa od wartości godziwej – należy niezwłocznie ująć zysk lub stratę, z wyjątkiem sytuacji, gdy strata jest kompensowana przez przyszłe czynsze w cenie niższej od rynkowej, strata powinna być amortyzowana przez okres użytkowania
• jeżeli cena sprzedaży jest powyżej wartości godziwej – nadwyżka ponad wartość godziwą powinna być odroczona i amortyzowana przez okres użytkowania
• jeżeli wartość godziwa w momencie transakcji jest niższa od wartości bilansowej – strata równa różnicy powinna być ujęta natychmiast

Ujawnienie: leasingobiorcy – leasing finansowy

• wartość bilansowa składnika aktywów
• zestawienie łącznych minimalnych opłat leasingowych i ich wartości bieżącej
• kwoty minimalnych opłat leasingowych na dzień bilansowy i ich wartość bieżąca, dla:
  • następny rok
  • roki od 2 do 5 łącznie
  • poza pięć lat
• warunkowe opłaty leasingowe ujęte jako koszt
• ogółem przyszłe minimalne przychody z tytułu subleasingu w ramach nieodwoływalnych umów subleasingowych
• ogólny opis znaczących umów leasingowych, w tym postanowień dotyczących warunkowego czynszu, opcji odnowienia lub zakupu oraz ograniczeń dotyczących dywidend, pożyczek lub dalszego leasingu

Ujawnianie informacji: leasingobiorcy – leasing operacyjny

• kwoty minimalnych opłat leasingowych na dzień bilansowy z tytułu nieodwoływalnego leasingu operacyjnego dla:
  • następny rok
  • roki od 2 do 5 łącznie
  • poza pięć lat
• ogółem przyszłe minimalne przychody z tytułu subleasingu w ramach nieodwoływalnych umów subleasingowych
• opłaty leasingowe i subleasingowe ujęte w przychodach okresu
• warunkowe opłaty leasingowe ujęte jako koszt
• ogólny opis istotnych umów leasingowych, w tym postanowień dotyczących warunkowego czynszu, opcji odnowienia lub zakupu oraz ograniczeń dotyczących dywidend, pożyczek lub dalszego leasingu

Ujawnianie informacji: leasingodawcy – leasing finansowy

• uzgodnienie pomiędzy inwestycją brutto w leasing a wartością bieżącą minimalnych opłat leasingowych;
• inwestycja brutto i wartość bieżąca minimalnych opłat leasingowych należnych z tytułu:
  • następny rok
  • roki od 2 do 5 łącznie
  • poza pięć lat
• nieuzyskane przychody finansowe
• niegwarantowane wartości końcowe
• skumulowane odpis na nieściągalne należności z tytułu opłat leasingowych
• warunkowe opłaty leasingowe ujęte w przychodach
• ogólny opis istotnych umów leasingowych

Ujawnienie: leasingodawcy – leasing operacyjny

• kwoty minimalnych opłat leasingowych na dzień bilansowy z tytułu nieodwoływalnego leasingu operacyjnego w ujęciu łącznym oraz dla:
  • następny rok
  • roki od 2 do 5 łącznie
  • poza pięć lat
• czynsz warunkowy ujęty jako przychód
• ogólny opis znaczących umów leasingowych

.